지분법 적용 시 취득원가의 결정

기준서 제1028호 ‘관계기업과 공동기업에 대한 투자’에 따르면, 지분법은 “투자자산을 최초에 원가로 인식하고, 취득시점 이후 발생한 피투자자의 순자산변동액 중 투자자의 몫을 해당투자자산에 가감하여 보고하는 회계처리방법”으로 정의된다. 그러나 동 기준서에서는 “원가”에 대해서 정의하고 있지 않으며, 사업결합에서와 달리 조건부대가에 대해서도 구체적으로 규정하고 있지 않다. 이에 대하여 다음에서 살펴보기로 한다.​

 

1 ) 취득원가의 결정 

​기준서 제1028호에서는 취득원가에 대해 정의하고 있지 않으나, 개념체계 문단 4.55(1)에서는 “자산은 취득의 대가로 취득 당시에 지급한 현금 또는 현금성 자산이나 그 밖의 대가의 공정가치로 기록”한다고 하고 있다. 이를 참고할 경우 지분법 주식의 취득원가도 취득자가 자산의 취득을 위해서 지불하는 대가의 공정가치로 보는 것이 적절할 것이다. 또한 한국채택국제회계기준의 다른 기준서(예 : 유형자산이나 무형자산, 금융상품에 대한 기준서)를 참고할 경우 일반적으로 거래원가는 취득원가에 포함된다(기준서 제1016호 문단 16, 17; 기준서 제1038호 문단 28; 기준서 제1039호 문단 9). 2009년 7월 논의에서 국제회계기준 해석위원회(IFRS IC)는 일반적으로 원가는 “취득가격과 취득 또는 자산의 발생과 직접적으로 관련된 법률서비스를 위한 전문가 수수료, 양도세 또는 기타 거래원가와 같은 기타 원가를 포함한다.”고 언급하였다. 이에 근거하여 최초 취득시점에 취득과 관련하여 발생한 거래원가는 지분법 주식의 취득원가를 구성하는 것이타당할 것으로 판단된다.​

 

2 ) 조건부대가의 회계처리 

​조건부대가란 미래 사건의 결과에 따라 확정되기 때문에 지불할 금액이 불확실한 대가이다. 피취득 기업이 특정 성과를 달성할 경우 취득자가 추가적인 대가를 지불하도록 약정하는 상황이 조건부대가의 가장 흔한 형태가 될 것이며, ‘earn-out’ 약정이라고 불리기도 한다.​

 

기준서 제1028호에는 조건부대가의 회계처리에 대한 명시적인 규정이 없으나, 취득원가를 자산의 취득을 위하여 지불하는 대가의 공정가치로 볼 때, 자산의 취득대가로 지불을 약정하는 조건부대가또한 공정가치로 취득원가에 포함하는 것이 적절할 것이다. 조건부대가가 기준서 제1032호에 따라서 자본으로 분류되는 경우에는 후속적인 재측정이 불필요하나 그 외의 경우에는 후속적인 변동을 어떻게 회계처리 해야 하는지에 대해 이슈가 발생할 수 있는데, 다음의 두 가지 대안 중 적절한 회계정책을 선택하는 것이 가능할 것으로 보인다.​

 

① 원가접근법 : 이는 취득일 이후의 조건부대가의 변동을 취득원가에 대한 추정액의 변동으로보는 접근법이다. 즉, 기준서 제1008호에 따라 추정의 변경으로 전진적으로 회계처리한다. 수정된 현금흐름에 따라 조정되는 부채의 가액은 자산의 취득원가에서 조정될 것이며, 기준서 제1008호 문단 37에 따라 당기손익이 아닌 관계기업 또는 공동기업 지분의 장부금액에서 조정된다.​

 

② 기준서 제1103호를 유추하는 방법 : 기준서 제1103호의 문단 58에 유추하여 조건부 대가의공정가치의 후속적인 변동을 당기손익으로 인식하는 방법이다. 기업은 선택한 회계정책을 향후에도 일관성 있게 적용해해 함에 유의해야 한다.